A vevői nemfizetés és az adóalapcsökkentés lehetősége
A HÉA-irányelv alapján egy társaság adóbevallásának benyújtásakor elállás, a teljesítés meghiúsulása, utólagos árengedmények és teljes vagy részleges nemfizetés esetén az adóalapot a tagállamok által meghatározott feltételek szerint megfelelő mértékben csökkenteni kell. Az irányelv ugyanakkor eltérési lehetőséget biztosít a tagállamok számára a teljes vagy részleges nemfizetés esetére előírt utólagos adóalapcsökkentési kötelezettségtől.
A két bírósági ügy – az Enzo di Maura-ügy, illetve a magyar vonatkozású Almos-ügy – fényében a jogértelmezési dilemma ott merül fel, hogy az Irányelvben a tagállamok számára biztosított eltérési lehetőség:
- lehet-e az utólagos adóalapcsökkentés teljes kizárása (Almos-ügy),vagy
- nem foglalhatja magában az utólagos adóalapcsökkentés teljes kizárását (Enzo di Maura-ügy)?
Mint köztudott, a magyar Áfa tv. azon tagállami szabályozások közé tartozik az EU-ban, amely nem engedi meg az áfa-alap utólagos csökkentését a teljes, illetve részleges nemfizetés esetén.
Ami a számlakibocsátói oldalt illeti: az Áfa tv. jelenlegi, illetve 2014. január 1. előtt hatályos szövege sem tartalmazta az utólagos adóalap-csökkentés nevesített eseteként a teljes vagy részleges nemfizetést.
Számlabefogadói oldalon a 2014. január 1. előtti, majd a későbbi hatályos Áfa törvény szövege is kizárta az eredetileg levonható előzetesen felszámított adó összegét meghatározó tényezők utólagos változásának köréből azt, amikor az adó áthárítására jogalapot teremtő ügylet ellenértéke részben vagy egészben nem kerül megtérítésre.
Az Európai Bíróság - a C-246/16. számú Enzo di Maura ügyben - azonban kimondta, hogy abból a körülményből, hogy az Irányelv a teljes vagy részleges nemfizetés esetére eltérési lehetőséget biztosít a tagállamoknak, nem következik az, hogy a tagállamok felhatalmazást kaptak volna az adóalap csökkentés lehetőségének teljes kizárására.
Mire terjed ki az áfafizetési kötelezettség?
Az Enzo di Maura-ügy indokolása megenged olyan következtetést is, hogy az Uniós jogalkotó a Közösségi Irányelvekben csak azért biztosított választási lehetőséget részleges vagy teljes nem fizetés esetére a tagállami jogalkotóknak, mert ezekben az esetekben nem történik meg a teljesítés meghiúsulása, illetve az eredeti állapot helyreállítása sem. Ugyanis a szállítónak továbbra is fennáll a követelése a vevővel szemben, amelyre bíróság előtt hivatkozhat. Azonban az ilyen követelések is behajthatatlanná válhatnak, ebben az esetben pedig a szállító nem fog rendelkezni az általa fizetendő áfa fedezetével, márpedig a Bíróság több ügyben kifejtett álláspontja szerint az adóalap utólagos csökkentésének kizárása ellentétes a HÉA-semlegesség elvével.
Az áfarendszer egyik alapvető elve, az áfasemlegesség értelmében ugyanis az államkincstár érdekében adóbeszedőként eljáró vállalkozást teljes egészében mentesíteni kell a tevékenysége során fizetendő vagy megfizetett áfa (HÉA) alól (lsd. pl. C-246/16. sz; C-330/95, C-588/10. számú ügyek). Ebből pedig az következik, hogy az olyan összeg esetén, amiről végérvényesen bebizonyosodott, hogy nem juthat hozzá az adó befizetésére kötelezett adóalany, nem képezheti az áfa alapját, így ennek kapcsán nem zárható ki a korábban megfizetett áfa visszakérése sem.
Ezen logika mentén felmerül, hogy a magyar jogalkotó nem megfelelő módon tért el az irányelvi rendelkezésektől, amikor kizárta az utólagos adóalapcsökkentés lehetőségét részleges vagy teljes nem fizetés esetén. A HÉA-semlegesség elvét tiszteletben tartva ugyanis csak arra lett volna lehetősége, hogy meghatározza azokat a feltételeket, amelyek fennállása esetén lehetőség nyílik az utólagos adóalap-csökkentésre.
Kiemelendő hogy amennyiben egy tagállam nem megfelelően ültette át az Irányelv vonatkozó rendelkezéseit a nemzeti jogba, úgy az adott irányelvi rendelkezés (jelen esetben a 90. cikk (1) bekezdése) közvetlenül hatályosul. Vagyis magyar adóalanyok is hivatkozhatnak az irányelvi szabályokra áfaalapjuk csökkentése érdekében.
Áfa-mankó a cégeknek a HÉA-irányelv közvetlen hatálya
Az előzőek fényében nem zárható ki annak lehetősége, hogy a jövőben az Áfa tv-ben is meg fognak jelenni például az áfa-értelemben vett fizetésképtelenségi – pl. végrehajtási-, és felszámolási – eljárásokhoz kötődő, illetve más jellegű behajthatatlansági kritériumok, amelyek fennállása esetén lehetőség nyílhat az utólagos adóalap-csökkentésre.
Az ilyen irányú változások véleményünk szerint azért is indokoltak lehetnek, mert az Áfa tv. vélhetően nem csak az irányelvi szabályokkal inkoherens, de némi belső koherenciazavar is tetten érhető e vonatkozásban. Például, ha a kezesi felelősség jogintézményére gondolunk, okkal merülhet fel a kérdés: miért kell a „vétlen” számlakibocsátót az utólagos adóalapcsökkentés kizárásával „szankcionálni”, amikor az Áfa tv. elismeri a „vétkes” vevő felelősségre vonásának a lehetőségét is az ellenérték maradéktalan meg nem térítése esetén? Ezen a ponton tehát úgy tűnik, mintha az Áfa tv. szabályozása túlbiztosított (ezáltal aránytalan) lenne, az Enzo di Maura ügy fényében pedig ez a túlszabályozottság nem egyszerűen indokolatlan, hanem jogellenes is.
A fentiekben vázolt jövőkép a realitások fényében meglehetősen utópisztikusnak hathat.
A magyar vállalkozások számára az Irányelv közvetlen hatálya jelenthet némi vigasztalást. Az olyan cégeknek, akik a fenti logika mentén belevágnak abba, hogy megkíséreljék érvényre juttatni az áfaalap-csökkentéshez fűződő (vélhetően alapvető és csorbíthatatlan) jogukat, hosszú pereskedésre kell számítaniuk.
A jogvita felvállalása körültekintő tervezést, a következmények pontos és szakszerű mérlegelését, továbbá a költségek és hasznok gondos összemérését igényli. Ugyanis a konkrét esetekben olyan körülményeket is mérlegelni kell, pl. elévülés, adózói minősítés lehetséges megváltozása stb., amelyek megítéléséhez szakértelem és – precedens hiányában – ésszerű kockázatvállalási hajlandóság is szükséges. De nyilván létezik az a „beragadt” áfaösszeg, amelyért érdemes erre az útra lépni.
